一、概念及其構(gòu)成

偷稅罪，是指納稅人、扣繳義務(wù)人故意違反稅收法規(guī)、采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證、在帳簿上多列支出或者不列、少列收入、經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)繳納稅款，情節(jié)嚴(yán)重的行為。

(一)客體要件

本罪侵犯的客體是國(guó)家的稅收管理制廢，稅收管理制度是國(guó)家各種稅收和稅款征收辦法的總稱，包括征收對(duì)象、稅率、納稅期限、征收管理體制等內(nèi)容，任何應(yīng)稅產(chǎn)品不納稅，不按規(guī)定的稅率、納稅期限納稅以及違反稅收管理體制等行為，都是對(duì)我國(guó)稅收管理制度的侵犯。如果行為人的行為并沒(méi)有侵犯國(guó)家的稅收管理制度，而是侵犯了諸如國(guó)家外貿(mào)管理制度或者金融、外匯管理制度，則不構(gòu)成本罪。例如，走私活動(dòng)的犯罪行為，必然具有偷逃國(guó)家關(guān)稅的性質(zhì)，但是國(guó)家的進(jìn)出口關(guān)稅是由海關(guān)監(jiān)管、征收的，因而它侵犯的直接客體是國(guó)家的對(duì)外貿(mào)易管理制度，而不是國(guó)家的稅收管理制度，所以只能定為走私罪而不能定為偷稅罪，更不能以走私罪和偷稅罪實(shí)行數(shù)罪并罰。

(二)客觀要件

本罪在客觀方面表現(xiàn)為違反國(guó)家稅收法規(guī)，采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)繳納的稅款，情節(jié)嚴(yán)重的行為。

第一，偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿和記帳憑證。所謂偽造帳簿、記帳憑證，是指行為人為了偷稅，平時(shí)沒(méi)有按照稅法設(shè)置帳簿，為了應(yīng)付稅務(wù)檢查而編造出假憑證、假帳簿、無(wú)中生有、欺騙他人;所謂“變?cè)?rdquo;帳簿和記帳憑證，即把已有的真實(shí)帳簿和憑證進(jìn)行篡改、合并或刪除，以此充彼，以少充多或以多充少，或者帳外設(shè)帳、帳外經(jīng)營(yíng)、真假并存，從而使人對(duì)其經(jīng)營(yíng)數(shù)額和應(yīng)稅項(xiàng)目產(chǎn)生誤解，達(dá)到不繳或少繳稅款的目的。這種方式多為個(gè)體經(jīng)營(yíng)者所采用，以此使稅務(wù)人員無(wú)法得知其經(jīng)營(yíng)收支情況。

第二，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入。行為人通過(guò)此舉以圖減少應(yīng)稅數(shù)額，達(dá)到偷稅目的。主要方法有，(1)明銷暗記;(2)將產(chǎn)品直接作價(jià)抵債款后不記銷售;(3)已經(jīng)銷售而不開(kāi)發(fā)票或以白條抵庫(kù)不記銷售;(4)用罰款、滯納金、違約金、賠償金沖減銷售收入;(5)將展品或樣品作價(jià)處理后不按銷售記帳，等等。此外，多行開(kāi)戶，同時(shí)使用，而只向稅務(wù)工作人員提供其中的一個(gè)，也是行為人隱瞞收人的常用方法。

第三，進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)。納稅申報(bào)是依法納稅的前提，納稅人必須在法定時(shí)間內(nèi)辦理納稅申報(bào)，如實(shí)報(bào)送納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表以及稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其它納稅資料。行為人往往通過(guò)對(duì)生產(chǎn)規(guī)模、盈虧情況、收入狀況等內(nèi)容作虛假申報(bào)，來(lái)達(dá)到偷稅目的。行為人有時(shí)虛報(bào)一項(xiàng)，有時(shí)虛報(bào)數(shù)項(xiàng)。

上述三種行為方式是對(duì)偷稅犯罪行為手法的總的概括。其實(shí)，司法實(shí)踐中偷稅行為的具體表現(xiàn)形式是多種多樣的，而每種行為又往往含有若干具體的偷稅方法，常見(jiàn)的有：

1、偽造、變?cè)鞄げ尽⒂泿{證，這是最常見(jiàn)的一種偷稅方式。這種方式多為個(gè)體經(jīng)營(yíng)者所采用，一般是不建帳或不按要求建帳，使稅務(wù)人員無(wú)法得知其經(jīng)營(yíng)收支情況。如某個(gè)體商店業(yè)主將收支情況記到自制的紙本上，采用一些只有自己才明白的數(shù)字和文字符號(hào)，經(jīng)多次檢查督促，仍以“沒(méi)文化”、“不認(rèn)字”等理由拒不建帳，其實(shí)是借機(jī)偷稅;國(guó)營(yíng)、集體企業(yè)也往往采取偽造、變?cè)鞄げ镜姆绞酵刀悺Ｆ髽I(yè)必須建帳，因此在這一點(diǎn)上企業(yè)多采用少造帳簿的方式偷稅。如某集體企業(yè)是個(gè)生產(chǎn)火柴的廠家，該企業(yè)負(fù)責(zé)人為了少繳稅款，在帳簿上“作文章”，重計(jì)材料人庫(kù)、重列成本、多提亂提費(fèi)用、少提折舊等，偷漏所得稅、增值稅。對(duì)職工個(gè)人采用工資之外多支利息的方式偷漏個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅、通過(guò)上述手段，使帳面收入與實(shí)際收入、帳面支出與實(shí)際支出之間出現(xiàn)巨大落差，結(jié)果少繳各種稅款達(dá)50多萬(wàn)元。

2、私設(shè)“小金庫(kù)”，建立帳外帳。納稅人建置真假兩本帳，真帳自已實(shí)用，卻把假帳當(dāng)作真帳交給稅務(wù)人員檢查，作為納稅依據(jù)。他們有的是盈利企業(yè)，即在假帳上人為制造"虧損"，有的將大宗經(jīng)營(yíng)額計(jì)到真帳上面，而將小宗經(jīng)營(yíng)額記人假帳，造成經(jīng)營(yíng)狀況不佳的假象，從而少繳稅款。

3、多行開(kāi)戶、隱瞞收入。有的納稅人在多個(gè)銀行開(kāi)戶，同時(shí)使用，卻只向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供一個(gè)，將大量的實(shí)際收入隱瞞起來(lái)，如某企業(yè)在工商銀行、建設(shè)銀行各有一個(gè)帳戶，但只向稅務(wù)機(jī)關(guān)登了工商銀行的帳號(hào)，一年之內(nèi)，在工商銀行走帳200萬(wàn)元、在建設(shè)銀行走帳150萬(wàn)元，可見(jiàn)其偷稅比例之大：為了避免檢查而露出破綻，他們?cè)?ldquo;小金庫(kù)”走帳時(shí)，既不留存根，也不留銀行兌單，很難發(fā)現(xiàn)。

4、假借發(fā)票、偷漏稅款。發(fā)票既是商品購(gòu)買(mǎi)者的記帳憑證，又是商品銷售者的繳稅依據(jù)，因而某些不法分子為了偷漏稅款便在發(fā)票上動(dòng)腦筋、作文章。最典型的就是“大頭小尾”發(fā)票。按照正當(dāng)手續(xù)，發(fā)票開(kāi)出一式數(shù)聯(lián)，其內(nèi)容應(yīng)當(dāng)完全一致。一聯(lián)交給顧客，一聯(lián)留下作為存根備查，前者即所謂“頭”，后者即所謂“尾”。行為人只將發(fā)票聯(lián)如實(shí)填寫(xiě)數(shù)額，卻另將存根聯(lián)少寫(xiě)，這就形成"大頭小尾"，當(dāng)然以“小尾”作為納稅依據(jù)，行為人就可偷漏稅款;更有甚者，將發(fā)票存根銷毀或隱匿，危害更為嚴(yán)重：此外，還有的行為人涂改發(fā)票，從中漁利。第三，代開(kāi)發(fā)票。這種作法目前十分嚴(yán)重。有些無(wú)照經(jīng)營(yíng)者，業(yè)務(wù)上需要使用發(fā)票，以吸收顧客，但又不能通過(guò)正當(dāng)途徑得到發(fā)票，于是就打通關(guān)節(jié)，找其它單位或個(gè)人代開(kāi)發(fā)票。這樣既可促進(jìn)自己的銷售，又可使“幫忙”者得到“手續(xù)費(fèi)”等實(shí)惠，最后雙方得利，國(guó)家受損;第四，使用外地發(fā)票。按照有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中必須使用當(dāng)?shù)氐慕y(tǒng)一發(fā)票。一些單位或個(gè)人為了逃避稅收，故意使用外地發(fā)票。這樣對(duì)購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)影響不大，一樣可作記帳憑證，但對(duì)銷售方來(lái)說(shuō)卻無(wú)從查其存根，從而給偷逃稅款打開(kāi)方便之門(mén);第五，不開(kāi)發(fā)票。有些購(gòu)買(mǎi)者購(gòu)物己用，有無(wú)發(fā)票無(wú)所謂，而銷售者則利用此機(jī)售出物品而不開(kāi)發(fā)票，隱瞞了真實(shí)的銷售收入。更有甚者，推行“不要發(fā)票價(jià)格優(yōu)惠”手法，引誘顧客不要發(fā)票;第六，買(mǎi)賣(mài)假發(fā)票。目前市場(chǎng)上充斥大量的偽造發(fā)票，以少量錢(qián)幣就可以買(mǎi)到大量的空白發(fā)票，上有偽造的稅務(wù)監(jiān)制章，使用者可隨意填寫(xiě)。發(fā)票成為一些不法分子損公肥私的法寶。

5、銷毀、隱匿帳簿，瞞天過(guò)海。對(duì)于一些個(gè)體經(jīng)營(yíng)者或小型私營(yíng)業(yè)主而言，因其經(jīng)營(yíng)規(guī)模不大，且又無(wú)過(guò)多的經(jīng)濟(jì)往來(lái)，因而有無(wú)帳簿關(guān)系不大，只要自己心里明白就行了。即使設(shè)置帳簿的，也不正規(guī)。為了使稅務(wù)人員無(wú)法了解其經(jīng)營(yíng)情況，以失火、被盜、遺失、鼠咬等借口銷毀或隱匿帳簿。在這種情況下，納稅人就可任意申報(bào)其營(yíng)業(yè)收入。一、概念及其構(gòu)成偷稅罪，是指納稅人、扣繳義務(wù)人故意違反稅收法規(guī)、采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證、在帳簿上多列支出或者不列、少列收入、經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)繳納稅款，情節(jié)嚴(yán)重的行為。(

6、多列支出，少列收入，以假亂真。此舉主要是以一些虛假手段掩蓋真實(shí)的收支情況，表現(xiàn)形式一般是：明銷暗記;將產(chǎn)品直接作價(jià)沖抵債款后不記銷售;已經(jīng)銷售而不開(kāi)發(fā)貨票或以白條抵庫(kù)不記銷售，已銷商品不記銷售長(zhǎng)期掛在帳戶;擅自擴(kuò)大材料成本減少銷售收入;用罰款、滯納金、違約金、賠償金沖減銷售收入;將展品或樣品作價(jià)處理給職工不按銷售記帳：等等。

7、虛假納稅申報(bào)。納稅申報(bào)是依法納稅的前提。納稅人必須在法定時(shí)間內(nèi)辦理納稅申報(bào)、報(bào)送納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表以稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的其它納稅資料。行為人通過(guò)對(duì)生產(chǎn)規(guī)模、收入狀況等內(nèi)容作虛假申報(bào)來(lái)達(dá)到偷稅目的。虛假申報(bào)的種類有如下凡種：(1)虛報(bào)生產(chǎn)狀況如虧盈等情況：(2)虛報(bào)生產(chǎn)規(guī)模：(3)虛報(bào)應(yīng)稅項(xiàng)目;(4)虛報(bào)真實(shí)收入;(5)虛報(bào)職工人數(shù)，等等。行為人有的經(jīng)常采用一種，有的幾種并用。如被告人王某經(jīng)營(yíng)標(biāo)準(zhǔn)件商店，經(jīng)營(yíng)范圍也僅限于標(biāo)準(zhǔn)件，并以此進(jìn)行了納稅申報(bào)。但王某發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)有色金屬賺錢(qián)后，未經(jīng)工商、稅務(wù)部門(mén)批準(zhǔn)，又擅自經(jīng)營(yíng)銅絲，但仍以申報(bào)的標(biāo)準(zhǔn)件稅目繳稅，后被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)。稅務(wù)人員檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)王某標(biāo)準(zhǔn)件的收入也不對(duì)、經(jīng)核查查明王某通過(guò)不開(kāi)發(fā)票的手法少報(bào)營(yíng)業(yè)收入2萬(wàn)元。在此案中正某既虛報(bào)了應(yīng)稅項(xiàng)目，又虛報(bào)了應(yīng)稅數(shù)額。

8、以種種借口騙取減免稅來(lái)偷稅。國(guó)家為了鼓勵(lì)某種事業(yè)的發(fā)展或其它特定目的、常常為某種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)減稅、免稅、退稅。如合資企業(yè)材料進(jìn)口免征關(guān)稅、對(duì)福利性企業(yè)減免產(chǎn)品稅等等。行為人為了偷稅，常常在此處鉆空子，“創(chuàng)造”減、免、退稅的條件，實(shí)則掛羊頭賣(mài)狗肉。現(xiàn)在騙取退稅已成為一種獨(dú)立的犯罪，騙取減稅和免稅仍屬偷稅罪的范圍。常見(jiàn)的騙取減、免稅手法有偽裝合資或合作企業(yè)、偽裝安置殘疾人的福利企業(yè)、偽裝高新技術(shù)企業(yè)等等。

偷稅罪是結(jié)果犯，它必須達(dá)到法定結(jié)果才能成立。

法定結(jié)果(即偷稅罪成立的最低標(biāo)準(zhǔn))有兩個(gè)：其一，偷稅數(shù)額達(dá)一萬(wàn)元以上，且占應(yīng)納稅額的百分之十;其二，行為人因偷稅受到兩次行政處罰。這兩點(diǎn)呈并列關(guān)系，行為人只要具備其中一點(diǎn)，即可構(gòu)成偷稅罪。第一點(diǎn)要求行為人既要達(dá)到“一萬(wàn)元”這一絕對(duì)數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，又要達(dá)到“百分之十”這一相對(duì)比例標(biāo)準(zhǔn)。即我們通常所說(shuō)的“數(shù)額加比例”標(biāo)準(zhǔn)。

第二點(diǎn)所要求的“兩次行政處罰”標(biāo)準(zhǔn)是一項(xiàng)富有特色的規(guī)定。凡經(jīng)濟(jì)犯罪，定罪量刑幾乎皆以犯罪數(shù)額為依據(jù)，這是經(jīng)濟(jì)犯罪的損失時(shí)以數(shù)額表示的特性使然，偷稅罪作為--種經(jīng)濟(jì)犯罪，在為其規(guī)定了定罪量刑的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)后、又為其特設(shè)了一個(gè)“兩次行政處罰”的標(biāo)準(zhǔn)，亦可說(shuō)是“補(bǔ)充規(guī)定”的一項(xiàng)創(chuàng)舉。該規(guī)定實(shí)際上確立了一項(xiàng)“依據(jù)數(shù)額，不唯數(shù)額”的定罪量刑原則，而對(duì)行為人的一貫表現(xiàn)給予考慮，行為人在實(shí)施偷稅犯罪行為以前，曾因偷稅而受到兩次行政處罰，這一事實(shí)說(shuō)明行為人的主觀惡性比較嚴(yán)重的。所謂稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰，即指罰款。《稅收征收管理法》第四十條規(guī)定，行為人實(shí)施了偷稅行為，但卻未達(dá)到“一萬(wàn)元”及“百分之十”這一雙項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)，即不構(gòu)成偷稅罪，可由稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)該行為人處以偷稅數(shù)額五倍以下的罰款，司法實(shí)踐中，有些納稅人“大偷沒(méi)有，小偷不斷”，即經(jīng)常偷稅，但都未達(dá)到法定標(biāo)準(zhǔn)，以此來(lái)逃避刑事制裁，實(shí)際上是鉆法律的空子。(必須明確，“小偷”數(shù)額累計(jì)達(dá)到一萬(wàn)元和應(yīng)納稅的百分之十者，也滿足法定要求條件，而不應(yīng)視為一次性計(jì)算。)“兩次行政處罰”的規(guī)定，給偷稅人劃了一條“事不過(guò)三”的定罪界限，只要行為人曾因偷稅受到過(guò)兩次行政處罰，再實(shí)施新的偷稅行為時(shí)，不管數(shù)額是否達(dá)到“數(shù)額加比例”標(biāo)準(zhǔn)，都可以認(rèn)定為偷稅罪。這一規(guī)定將行政處罰與刑事處罰緊密地聯(lián)系起來(lái)，它把對(duì)犯罪結(jié)果的考察追溯到行為人的先前行為，進(jìn)行動(dòng)態(tài)的考察，體現(xiàn)了刑罰個(gè)別化原則。(三)主體要件

本罪的主體是特殊主體。既包括負(fù)有納稅義務(wù)的個(gè)人，也包括負(fù)有納稅義務(wù)的國(guó)有、集體、私有企事業(yè)單位以及外資企業(yè)、中外資企業(yè)等法人或單位，而且還包括扣繳義務(wù)人，即依照法律或行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人;既可以是中國(guó)公民，也可以是外國(guó)公民。沒(méi)有納稅義務(wù)的公民，如與納稅、扣繳義務(wù)人相互勾結(jié)，為偷稅犯罪提供帳號(hào)、發(fā)票證明或者以其他手段共同實(shí)施偷稅行為的，應(yīng)以偷稅共犯論處。稅務(wù)工作人員構(gòu)成共犯的，應(yīng)當(dāng)從重處罰。

(四)主觀要件

本罪在主觀方面是出于直接故意，并且具有逃避繳納應(yīng)繳稅款義務(wù)而非法獲利的目的。所謂直接故意，是指行為人明知自已的行為是違反稅收法規(guī)，逃避繳納應(yīng)繳納稅款義務(wù)的行為，其結(jié)果會(huì)使國(guó)家稅收受到影響，而希望或追求這種結(jié)果的發(fā)生。如果不具有這種主觀上的直接故意和非法獲利的目的，比如過(guò)失行為，

則不構(gòu)成偷稅罪。認(rèn)定行為人有無(wú)偷稅的故意，主要從行為人的主觀條件、業(yè)務(wù)水平和行為時(shí)的具體情況等方面綜合分析判斷，如果行為人是因不懂稅法或者一時(shí)疏忽而沒(méi)有按時(shí)申報(bào)納稅，或者是因管理制度混亂，帳目不清，人員職責(zé)不清或調(diào)動(dòng)頻繁因而漏報(bào)、漏繳稅款的，都不構(gòu)成偷稅罪。

二、認(rèn)定

(一)本罪與非罪的界限

首先，要注意區(qū)分偷稅與漏稅。漏稅是指納稅人(包括扣繳義務(wù)人)并非故意，沒(méi)有依照稅法規(guī)定繳納或者足額繳納稅款的行為，是一種一般稅務(wù)違法行為，應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令其補(bǔ)繳漏繳的稅款，并加收滯納金;偷稅則是一種故意行為，行為人目的明確。從性質(zhì)上看，偷稅性質(zhì)要比漏稅嚴(yán)重得多，偷稅情節(jié)嚴(yán)重，符合規(guī)定的偷稅罪的條件的，應(yīng)當(dāng)由司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任。

其次，要注意區(qū)分偷稅與避稅。所謂避稅，是指采用合法手段減輕或者不履行納稅義務(wù)的行為。廣義的逃稅包括偷稅與避稅。偷稅與避稅雖然都是減少或者不履行納稅義務(wù)的行為，但二者之間有著本質(zhì)的不同：避稅是在納稅義務(wù)發(fā)生前采取各種合乎法律規(guī)定的方法，有意減輕或者免除稅收負(fù)擔(dān)的行為，大多數(shù)情況下是符合立法意圖的，如利用經(jīng)濟(jì)特區(qū)的稅收優(yōu)惠政策在經(jīng)濟(jì)特區(qū)投資，有些則是鉆稅法不夠完善的空子;偷稅是發(fā)生納稅義務(wù)后，采用非法的手段減少或者不履行納稅義務(wù)，在任何情沉下，偷稅都是國(guó)家法律所不允許的。對(duì)于鉆法律空子的避稅，只能通過(guò)不斷完善稅收法律的方法來(lái)防止;對(duì)于偷稅、依法追究刑事責(zé)任，加強(qiáng)打擊、是減少偷稅犯罪的重要手段。

再次，要注意區(qū)分一般偷稅行為與偷稅犯罪。本條明確規(guī)定了偷稅犯罪的定罪標(biāo)準(zhǔn)，這是區(qū)分一般偷稅行為與偷稅犯罪的標(biāo)準(zhǔn)，必須嚴(yán)格執(zhí)行。本條對(duì)單位偷稅犯罪與個(gè)人偷稅犯罪的定罪數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有作分別的、不同的規(guī)定，主要是因?yàn)橐?guī)定了偷稅的比例和偷稅數(shù)額的雙重標(biāo)準(zhǔn)。因此，和其他單位犯罪數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)一般高于個(gè)人犯罪數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)不同，單位偷稅犯罪與個(gè)人偷稅犯罪的定罪數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)是一致的。一、概念及其構(gòu)成偷稅罪，是指納稅人、扣繳義務(wù)人故意違反稅收法規(guī)、采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證、在帳簿上多列支出或者不列、少列收入、經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)繳納稅款，情節(jié)嚴(yán)重的行為。

(二)本罪與走私罪的界限

由于偷稅罪中的逃避應(yīng)納稅款的行為與走私罪中的偷逃關(guān)稅的行為具有某些相似之處、因此、二者在某些情況下容易混淆。兩罪的主要區(qū)別是：

l、偷稅罪侵犯的直接客體是國(guó)家稅收管理制度，而走私罪所侵犯的直接客體則是國(guó)家對(duì)外貿(mào)易管理制度。

2、偷稅罪違反的是稅收法規(guī)，而走私罪違反的則是海關(guān)法規(guī)。

3、偷稅罪的主體是納稅人、包括負(fù)有納稅義務(wù)的公民個(gè)人、負(fù)有納稅義務(wù)的企業(yè)、事業(yè)單位以及企業(yè)、事業(yè)單位中對(duì)納稅負(fù)有直接責(zé)任的主管人員和其他直接責(zé)任人員，而走私罪的主體則是達(dá)到刑事責(zé)任年齡、具有刑事責(zé)仟能力、實(shí)施走私犯罪行為的自然人以及法人。

三、處罰

根據(jù)本條及本法第211條規(guī)定，對(duì)偷稅罪的刑罰適用原則大體包括以下四個(gè)方面：

1、分層次處罰

針對(duì)偷悅數(shù)額的不同，本條分別規(guī)定了兩個(gè)層次的量刑幅度。第一層次是，“偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%以上并且偷稅數(shù)額在1萬(wàn)元以上的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役”第二層次是，：偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額30%以上并且偷稅數(shù)額在10萬(wàn)元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑“不同層次的偷稅數(shù)額只能在本層次量刑幅度內(nèi)判處，不能任意跨越;否則將造成量刑畸輕或畸重的后果。

2、對(duì)自然人偷稅并處罰金

針對(duì)偷稅犯罪行為的貪利性特征，本條對(duì)自然人犯罪主體在各層次量刑幅度內(nèi)，除規(guī)定判處有期徒刑或者拘役的自由刑外，一律規(guī)定了“并處偷稅數(shù)額五倍以下的罰金”。其立法精神是，主刑和附加刑必須同時(shí)判處，不具有選擇性，以防止偷稅人在經(jīng)濟(jì)上占便宜。

3、對(duì)單位犯偷稅罪采取雙罰制

即對(duì)單位判處罰金，并同時(shí)對(duì)單位的直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照本條的規(guī)定處罰。在司法實(shí)踐中、對(duì)單位判處罰金后，--般對(duì)單位的責(zé)任人員只判處自由刑，而不再并處罰金，這種作法是否符合立法精神，尚有待進(jìn)一步討論。

4、對(duì)多次偷稅的違法行為累計(jì)數(shù)額合并處罰

本條第3款對(duì)此作了明確規(guī)定。按照刑法理論，行為人在一定時(shí)期內(nèi)多次實(shí)施偷稅違法犯罪行為未經(jīng)發(fā)現(xiàn)，或雖發(fā)現(xiàn)但未經(jīng)處罰的，均應(yīng)視為犯罪行為的連續(xù)狀態(tài)，其犯罪數(shù)額應(yīng)當(dāng)累計(jì)計(jì)算，按一罪合并處罰，不適用數(shù)罪并罰。反之，如行為人多次或某一次偷稅違法行為已經(jīng)過(guò)稅務(wù)或司法機(jī)關(guān)處罰，則不應(yīng)再將此數(shù)額累計(jì)計(jì)算合并處罰。